LEI 14.789/2023: ALTERAÇÕES NA TRIBUTAÇÃO DA SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTOS E NO CÁLCULO DE JCP

Classifica-se como subvenção qualquer tipo de mecanismo de subsídio dado ao particular ainda que ele tenha natureza tributária, tais como: isenção, redução da base de cálculo, crédito presumido etc.

I – A TRIBUTAÇÃO DAS SUBVENÇÕES DE INVESTIMENTO COMO EFEITOS NO IRPJ, CSLL, PIS E COFINS

Diante dos recentes julgamentos nos Tribunais Superiores e novas leis editadas, a imediata alteração é da tributação de todo e qualquer tipo de subvenção, não havendo mais discrepância entre as de custeio ou de investimento, para fins de IRPJ, CSLL, contribuição ao PIS e da COFINS.

Aliás, o legislador não permite mais a exclusão da receita de subvenção de investimento da base de cálculo do IRPJ e da CSLL apurados sob o regime do Lucro Real independente da constituição desta parcela à reserva de incentivos fiscais, configurando tributação automática.

Do mesmo modo, para a contribuição ao PIS e da COFINS, a vedação que existia para a isenção das receitas de subvenção de investimento foi revogada, implicando receita tributável.

Esta medida do governo implicará uma dupla observância aos contribuintes e segregada da seguinte forma: (i) para os contribuintes que já registravam a parcela da subvenção de investimento como receita, seguindo o CPC 07 – Subvenção e Assistência Governamental, as receitas auferidas estão sujeitas a IRPJ, CSLL, PIS e COFINS;  e (ii) para os contribuintes que não registravam a parcela da subvenção como receita, deverão agora seguir o CPC 07 e registrar na contabilidade estas parcelas a resultado e oferecer à tributação.

Nosso entendimento é de que a Lei nº 14.789/2023 é ilegal, porque a medida da União Federal viola o pacto federativo com relação ao fato de que estas transferências financeiras feitas pelos entes federativos representaram renuncias tributárias e que são exigidas dos particulares mediante a tributação das subvenções.

II – A APURAÇÃO DE CRÉDITOS FISCAIS DA SUBVENÇÃO DE INVSETIMENTOS

Embora não haja mais diferença para a exigência tributária entre a subvenção de custeio ou de investimento, a Lei nº 14.789/2023 fez uma segregação entre estas duas formas de subvenção, privilegiando os contribuintes que possuem subvenções de investimento.

Isso porque, as pessoas jurídicas que apuram seus tributos pelo Lucro Real,  e possuem subvenções concedidas pela(o/os) União, Estados, Distrito Federal ou Municípios para implantar ou expandir empreendimento econômico, poderão apurar crédito fiscal de subvenção para investimento.

Este crédito fiscal é uma contrapartida dada pela União em função do estabelecimento da tributação destas subvenções pelo IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. Desta maneira, os contribuintes terão um direito creditório relativo ao IRPJ, que seja derivado da implantação ou expansão do empreendimento econômico subvencionado por ente federativo e passível de ressarcimento ou de compensação com tributos federais.

O crédito fiscal de subvenção para investimento corresponderá ao produto das receitas de subvenção e da alíquota de 25% (vinte e cinco por cento) relativa ao IRPJ.

Para fruição deste crédito fiscal, as pessoas jurídicas deverão se habilitá-lo perante a Receita Federal do Brasil, desde que haja ato concessivo da subvenção editado pelo ente federativo anterior à implantação ou à expansão do empreendimento econômico; e neste ato concessivo da subvenção estabeleça expressamente as condições e as contrapartidas a serem observadas pela pessoa jurídica relativas à implantação ou à expansão do empreendimento econômico.

O regime de habilitação à utilização do crédito fiscal decorrente de subvenção para implantação ou expansão de empreendimento econômico de que trata a Lei nº 14.789/2023 encontra-se regulamentado  pela Instrução Normativa RFB nº 2.170, de 29 de dezembro de 2023.

É importante destacarmos que, embora o crédito fiscal de subvenção para investimento possa ser objeto de compensação ou ressarcimento em dinheiro, ele somente será recepcionado após o reconhecimento das receitas de subvenção para fins de tributação. Ou seja, primeiro se tributa as subvenções para posteriormente obter o crédito relativo a 25% do IRPJ sobre estas receitas.

O valor do crédito fiscal não será computado na base de cálculo do IRPJ, da CSLL, da contribuição ao PIS e da COFINS.

III – O TRATAMANTO ESPECIAL AOS DÉBITOS DO PASSADO

Ainda, a Lei nº 14.879/2023 previu tratamento diferenciado para débitos anteriores relativos à subvenção de investimento. Em outras palavras, caso as pessoas jurídicas tenham descumprido algum requisito do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 ou que não as tenham oferecido à tributação, ainda que os débitos estejam inscritos em dívida ativa,  o legislador permitiu transação tributária especial dos débitos tributários.

Os créditos envolvidos na transação especial poderão ser pagos da seguinte forma:

• pagamento em espécie do valor da dívida consolidada, com redução de 80% (oitenta por cento), em até 12 (doze) parcelas mensais e sucessivas; ou

• pagamento em espécie de, no mínimo, 5% (cinco por cento) do valor da dívida consolidada, sem reduções, em até 5 (cinco) parcelas mensais e sucessivas, com a possibilidade de pagamento de eventual saldo remanescente:

a) parcelado em até 60 (sessenta) parcelas mensais e sucessivas, com redução de 50% (cinquenta por cento) do valor remanescente da dívida; ou

b) parcelado em até 84 (oitenta e quatro) parcelas mensais e sucessivas, com redução de 35% (trinta e cinco por cento) do valor remanescente da dívida.

A adesão à transação especial prevista neste artigo implicará a renúncia ao direito em que se fundar o contencioso administrativo e judicial, com encerramento do litígio.

Além disto, os débitos tributários apurados em virtude de exclusões em desacordo com o art. 30 da Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014 e não lançados poderão ser objeto de autorregularização específica pelo contribuinte antes do lançamento.

Esta adesão à autorregularização implicará a conformação do contribuinte quanto às condições para habilitação e aos limites de aproveitamento do crédito fiscal, sob pena de rescisão, e a confissão irrevogável e irretratável dos débitos indicados.

Os créditos envolvidos na autorregularização poderão ser pagos da seguinte forma:

• pagamento em espécie do valor do débito consolidado, com redução de 80%), em até 12 parcelas mensais e sucessivas; ou

• pagamento em espécie de, no mínimo, 5% do valor do débito consolidado, sem reduções, em até 5 parcelas mensais e sucessivas, com a possibilidade de o pagamento de eventual saldo remanescente ser:

a) parcelado em até 60 parcelas mensais e sucessivas, com redução de 50% do valor remanescente do débito; ou

b) parcelado em até 84 parcelas mensais e sucessivas, com redução de 35% do valor remanescente do débito.

Além disto, os valores registrados na reserva de inventivos fiscais, em razão da aplicação do disposto no art. 30 da Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014, somente poderão ser utilizados para:

• absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais reservas de lucros, com exceção da reserva legal; ou
• aumento do capital social.

Caso haja a absorção de prejuízos, a pessoa jurídica deverá recompor a reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.

Por sua vez, os valores registrados na reserva de inventivos fiscais serão tributados exclusivamente caso não haja recomposição da reserva ou dada destinação diversa à reserva de incentivos fiscais, inclusive nas hipóteses de:

• capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social;
• restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com posterior capitalização do valor da doação ou da subvenção; ou
• integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.

IV – AUSÊNCIA DE IMPACTO PARA ZFM, SUDAM E SUDENE

Por fim, o legislador foi expresso ao dispor que não haverá tributação de subvenções relativas aos incentivos fiscais federais relativos ao IRPJ, à CSLL, à contribuição ao PIS e à COFINS concedidos por lei específica, inclusive os benefícios concedidos à Zona Franca de Manaus e às áreas de atuação da Superintendência do Desenvolvimento do Nordeste (Sudene) e da Superintendência do Desenvolvimento da Amazônia (Sudam).

V - ALTERAÇÃO NO CÁLCULO DOS JUROS DE CAPITAL PRÓPRIO

No apagar das luzes de 2023, o legislador incluiu um assunto novo na Lei nº 14.789/2023, a mudança no cálculo dos Juros sobre Capital Próprio (JCP), situação que não estava prevista na respectiva edição da Medida Provisória nº 1.185/2023.

O cálculo dos JCP está da seguinte forma no comparativo entre antes e depois da Lei nº 14.789/2023:

Ainda, não serão consideradas na apuração da base de cálculo as variações positivas no patrimônio líquido decorrentes de atos societários entre partes dependentes que não envolvam efetivo ingresso de ativos à pessoa jurídica.

A equipe Tributária do Menna.Barreto Advogados encontra-se à disposição para esclarecimentos que se façam necessários na análise da Lei nº 14.789/2023 e no ajuizamento de medida judicial contra a tributação das subvenções, no auxílio à interpretação e cálculo subvenções de investimento (aspectos contábeis e fiscais) quanto aos novos termos do JCP, bem como na assistência das demais alterações promovidas pela lei e dos procedimentos trazidos pela Instrução Normativa RFB nº 2.170/2023, quanto à habilitação dos créditos da subvenção de investimentos.