Instrução normativa RFB n° 2.222/2024 – Atualização dos bens imóveis para o valor de mercado

Com a vigência da Instrução Normativa nº 2.222/2024, os arts. 6º e 8º da Lei nº 14.973/2024, recentemente publicada na semana passada, foram regulamentados para que pessoas físicas (“PF”) e pessoas jurídicas (“PJ”) tenham a opção de atualizar o valor dos seus bens imóveis para o valor de mercado.

Os bens imóveis que poderão ser atualizados para o valor de mercado são aqueles:

• situados no Brasil;
• situados no exterior, inclusive aqueles já atualizados pela Declaração de Opção pela Atualização de Bens e Direitos no Exterior - Abex;
• que façam parte do patrimônio de entidade controlada no exterior, cuja pessoa física detentora tenha optado pelo regime de transparência fiscal; e
• que façam parte do patrimônio de trust no exterior, cuja pessoa física detentora esteja obrigada a informar os bens e direitos do trust em sua Declaração de Ajuste Anual - DAA.

I – A Opção pela PF

A PF poderá optar por atualizar o valor dos bens imóveis já informados em DAA para o valor de mercado e tributar, de forma definitiva, a diferença para o custo de aquisição à alíquota de 4% do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física - IRPF.

Os valores decorrentes da atualização tributados:

• serão considerados como acréscimo patrimonial na data em que o pagamento do imposto for efetuado; e

• deverão ser incluídos na ficha de bens e direitos da DAA relativa ao exercício de 2025, ano-calendário de 2024, como custo de aquisição adicional do respectivo bem imóvel.

Além disso, deverão ser individualmente identificados na DAA do exercício de 2025, ano-calendário de 2024, os bens imóveis atualizados a valor de mercado.

Contudo, não será permitida a aplicação de deduções, percentuais ou fatores de redução sobre a diferença apurada neste momento de atualização ao valor de mercado e aplicação da alíquota.

II – A Opção pela PJ

A PJ poderá optar por atualizar o valor dos bens imóveis constantes do ativo não circulante de seu balanço patrimonial para o valor de mercado e tributar, de forma definitiva, a diferença para o custo de aquisição à alíquota de:

• 6% (seis por cento) do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas - IRPJ; e

• 4% (quatro por cento) da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL.

É importante deixar claro que os valores decorrentes da atualização não poderão ser incorporados ao custo do bem ou direito que lhes deu causa para efeito do cálculo da depreciação, amortização ou exaustão.

Desta forma, a intenção da RFB foi de não alterar nos cálculos que permitem a dedutibilidade na depreciação, amortização ou exaustão pelo valor histórico. A atualização do valor de mercado criaria uma alteração nos cálculos já efetuados para fins fiscais e controles na Parte B do e-LACS e do e-LALUR.

Assim como ocorreu com as PF, não é permitida a aplicação de deduções, percentuais ou fatores de redução sobre a diferença apurada neste momento de atualização ao valor de mercado e aplicação da alíquota.

III – A Atualização para valor de mercado

A IN RFB nº 2.222/2024 indica que, para fins da tributação, os bens imóveis serão atualizados para o seu valor de mercado. Contudo, não indica qual critério ou métrica a ser utilizada.

Caso os bens estejam no exterior, para a apuração do valor do bem imóvel em moeda nacional, o valor expresso em moeda estrangeira será convertido em moeda nacional pela cotação de fechamento da moeda estrangeira divulgada, para venda, pelo Banco Central do Brasil - BCB (boletim de fechamento PTAX), para o primeiro dia útil anterior à data da formalização da opção pela atualização.

A Instrução Normativa cria vedações para que não possam ser atualizados os bens imóveis para o valor de mercado aqueles:

• pertencentes à PF, que não tiverem sido declarados na DAA relativa ao exercício de 2024, ano-calendário de 2023, apresentada até o dia 31 de maio de 2024;
• pertencentes à PJ, que não tiverem sido declarados na Escrituração Contábil Fiscal - ECF relativa ao ano-calendário de 2023, apresentada até 31 de julho de 2024;
• adquiridos no curso do ano-calendário de 2024; e
• alienados, baixados ou liquidados anteriormente à data da formalização da opção.

IV – Dos procedimentos de opção

A opção pela atualização de valor dos bens imóveis a valor de mercado será formalizada mediante a apresentação da Declaração de Opção pela Atualização de Bens Imóveis (“Dabim”) e do pagamento integral dos tributos até o dia 16 de dezembro de 2024.

Além, disso, o custo de aquisição atualizado dos bens imóveis será considerado na data de apresentação da Dabim ou do pagamento, o que ocorrer por último.

A nova obrigação acessória deverá ser elaborada mediante acesso ao serviço "Declaração de Opção pela Atualização de Bens Imóveis (“Dabim")”, disponível no Centro Virtual de Atendimento - e-CAC, a partir de 24 de setembro de 2024, devendo conter as seguintes informações:

• identificação do declarante, contendo o nome completo e o número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF, no caso de pessoa física, ou o nome empresarial e número de inscrição no CNPJ, no caso de pessoa jurídica;
• identificação dos bens objeto da opção;
• valor do bem imóvel constante da última DAA relativa ao exercício de 2024, ano-calendário de 2023, ou o custo de aquisição, no caso de bem ou direito não declarado, no caso de pessoa física;
• valor do bem imóvel constante da última ECF relativa ao ano-calendário de 2023, ou o custo de aquisição, no caso de bem ou direito não declarado, no caso de pessoa jurídica; e
• valor atualizado do bem em moeda nacional para a data da formalização da opção.

Caso a Dabim seja apresentada por espólio, deverão constar o número de inscrição no CPF do meeiro e do inventariante. Ainda, o condômino poderá optar pela atualização em relação à parcela do bem imóvel de que é titular.

V – O cálculo do ganho de capital sujeito à atualização

No caso de alienação ou baixa de bens imóveis antes de decorridos quinze anos contados da data da atualização, o cálculo do ganho de capital dos imóveis sujeitos à atualização ocorrerá na seguinte forma:

GK = valor da alienação - [CAA + (DTA x %)], em que:

GK = ganho de capital;

CAA = custo do bem imóvel antes da atualização;

DTA = diferença entre o valor do bem imóvel atualizado e o valor de seu custo antes da atualização; e

% = percentual proporcional ao tempo decorrido da atualização até a venda, conforme previsto no parágrafo único

Destacamos que os percentuais proporcionais ao tempo decorrido da atualização até a venda são:

• 0% (zero por cento), caso a alienação ocorra em até trinta e seis meses da atualização;
• 8% (oito por cento), caso a alienação ocorra após trinta e seis meses e até quarenta e oito meses da atualização;
• 16% (dezesseis por cento), caso a alienação ocorra após quarenta e oito meses e até sessenta meses da atualização;
• 24% (vinte e quatro por cento), caso a alienação ocorra após sessenta meses e até setenta e dois meses da atualização;
• 32% (trinta e dois por cento), caso a alienação ocorra após setenta e dois meses e até oitenta e quatro meses da atualização;
•  40% (quarenta por cento), caso a alienação ocorra após oitenta e quatro meses e até noventa e seis meses da atualização;
• 48% (quarenta e oito por cento), caso a alienação ocorra após noventa e seis meses e até cento e oito meses da atualização;
• 56% (cinquenta e seis por cento), caso a alienação ocorra após cento e oito meses e até cento e vinte meses da atualização;
• 62% (sessenta e dois por cento), caso a alienação ocorra após cento e vinte meses e até cento e trinta e dois meses da atualização;
• 70% (setenta por cento), caso a alienação ocorra após cento e trinta e dois meses e até cento e quarenta e quatro meses da atualização;
• 78% (setenta e oito por cento), caso a alienação ocorra após cento e quarenta e quatro meses e até cento e cinquenta e seis meses da atualização;
• 86% (oitenta e seis por cento), caso a alienação ocorra após cento e cinquenta e seis meses e até cento e sessenta e oito meses da atualização;
• 94% (noventa e quatro por cento), caso a alienação ocorra após cento e sessenta e oito meses e até cento e oitenta meses da atualização;
• 100% (cem por cento), caso a alienação ocorra após cento e oitenta meses da atualização.

Verifica-se o seguinte: quanto mais longe a alienação ocorrer da data de atualização do valor do bem imóvel, após a entrega da Dabim e pagamento dos tributos, maior será a vantagem fiscal existente na IN RFB nº 2.222/2024.

Quando houver a alienação de imóvel atualizado para o valor de mercado, aplicam-se os percentuais ou os fatores de redução correspondentes às parcelas do ganho de capital dos custos CAA e DTA, observando-se que:

• a redução correspondente a cada custo é determinada em função da data de aquisição ou atualização e aplicada sobre a parcela do ganho de capital a ela correspondente; e

• a parcela do ganho de capital correspondente a cada parte é determinada aplicando-se, sobre o total do ganho de capital, o percentual resultante da relação entre o custo da parte objeto da redução e o custo total do imóvel, ou entre a área da parte objeto da redução e a área total do imóvel.

Indicamos que para os valores sobre o ganho de capital apurado pelas PF estão mantidas as alíquotas progressivas (15% a 22,5%) estabelecidas no art. 21 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995.

VI – Questões relativos ao ITBI e ao ITCMD

Destacamos que o valor de mercado dado ao imóvel poderá também ter consequências em relação ao Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (“ITBI”), que incide justamente em atos jurídicos judicial ou extrajudicial “inter vivos” que importe ou se resolva em transmissão onerosa de imóveis ou direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, como por exemplo a compra e venda, a dação em pagamento, a permuta, a dissolução da sociedade conjugal por separação judicial ou divórcio, dentre outros, já que o Superior Tribunal de Justiça definiu que a base de cálculo é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos, assim entendido o valor pelo qual o bem ou direito seria negociado em condições normais de mercado para compra e venda à vista, de forma que o valor declarado pelo contribuinte poderá ser utilizado como base de incidência do imposto municipal.

O texto aprovado da reforma tributária estabelece que cabe ao contribuinte provar que o valor do imóvel é diverso daquele estabelecido pelo fisco, de forma que um valor elevado poderá servir de subsídios ao Fisco para majoração da cobrança.

Também para o Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Quaisquer Bens ou Direitos (“ITCMD”) haverá consequências, eis que, em que pese a discussão sobre a utilização do valor venal do IPTU para a base de cálculo de referido imposto, algumas legislações estaduais dispõem que o valor venal do bem é o valor de mercado do bem ou direito na data da abertura da sucessão ou da realização do ato ou contrato de doação. Dessa forma, esse valor declarado pelo contribuinte, se superior ao valor venal de referência, também poderá ser utilizado como base desse imposto estadual.

Ainda, o atual texto da reforma tributária prevê que o ITCMD incidirá de forma progressiva sobre o valor do bem doado ou herdado, limitado à alíquota máxima de 8%, de forma que, quanto maior for o valor do referido bem, maior será a alíquota aplicável, majorando o valor do imposto devido.

A equipe Tributária do Menna.Barreto Advogados encontra-se à disposição para solucionar eventuais dúvidas, providenciar esclarecimentos e auxiliar no requerimento de acordo com a novas regras da Instrução Normativa nº 2.222/2024.